Ámbito de Aplicación

El ámbito de aplicación Régimen de Retenciones del IGV, aplicable a los proveedores, comprende las siguientes operaciones gravadas con el IGV:

• La venta de bienes.

• La primera venta de bienes inmuebles.

• La prestación de servicios.

• Los contratos de construcción.

Se observa que la mayoría de las operaciones gravadas con el IGV se encuentran también dentro del ámbito de aplicación de las retenciones, entonces, son dos operaciones aquellas operaciones gravadas con el IGV que se encuentran fuera del ámbito de aplicación de las retenciones:

• Utilización de servicios de no domiciliados.

• La importación de bienes.

• Operaciones exoneradas e inafectas del IGV como, por ejemplo, cuando se realizan operaciones con proveedores ubicados en la Amazonía de acuerdo con la Ley N.º 27037.

Cabe precisar que para el caso en específico de las operaciones con proveedores ubicados en la Amazonía la operación no se hallará gravada con IGV si el consumo o la prestación del servicio se realiza dentro de la zona, y como consecuencia no se aplica la retención del IGV por el pago de esa operación; pero si ese consumo o la prestación del servicio es llevado fuera de la zona, sí se retiene.

Supuestos de Excepción y Exclusión de la Obligación de Retener

Supuestos de Excepción:

El artículo 3 de la Resolución de Superintendencia N.º 037-2002/SUNAT, establece que la excepción a la obligación de retener se dará cuando el pago efectuado sea igual o inferior a S/ 700.00 (setecientos y 00/100 soles) y el monto de los comprobantes involucrados no supera dicho importe, es decir, la excepción de retener solo ocurre si se cumplen a la vez las dos condiciones, si el pago es igual o menor a S/ 700.00 y el monto de los Comprobantes de Pago no supera los S/ 700.00.

Para entender mejor la aplicación de esta excepción se presenta a continuación 3 casos prácticos:

1) Pagos parciales

La empresa Los Robles SAC, designada como Agente de Retención por SUNAT, ha adquirido muebles según factura electrónica E001-7383 por un valor de S/ 4,700. Sin embargo, a la fecha va a efectuar un pago parcial de S/ 650. La consulta es ¿dicho pago parcial estará sujeto a retención?

Solución

La excepción de la obligación de retener opera únicamente cuando se cumplen de manera simultánea ambas condiciones:

• El pago efectuado debe ser igual o inferior a S/ 700, en la situación planteada el pago es del S/ 650, por lo tanto esta primera condición si se cumple.

• El monto de los comprobantes involucrados debe ser igual o inferior a S/ 700, la factura de adquisición es mayor a los S/ 700, por lo que esta condición no se cumple.

Por tanto, Los Robles SAC tiene la obligación de aplicar una retención del 3 % sobre el pago parcial:

• Pago parcial : S/ 650.

• Retención 3% : S/ 19.50.

2) Comprobantes de pago menores a S/ 700

El 05-Nov, la empresa La Villa SAC, designada como Agente de Retención por la SUNAT, adquirió mercadería a la empresa Los Lobos SAC según factura electrónica E001-1582 por un valor de S/ 450 (incluido IGV), además el 13-Nov, efectúa una segunda adquisición al mismo proveedor por un monto de S/ 380 según factura electrónica E001-1598.

Ambas facturas son canceladas en su totalidad el día 14-Nov Nos consulta si dicha cancelación estará sujeta a retención. La consulta es ¿dicho pago estará sujeto a retención?

Solución

La excepción de la obligación de retener opera únicamente cuando se cumplen de manera simultánea ambas condiciones:

• El pago efectuado debe ser igual o inferior a S/ 700, en la situación planteada el pago es del S/ 830 (monto sumado de ambas facturas), por lo tanto esta primera condición no se cumple.

• El monto de los comprobantes involucrados debe ser igual o inferior a S/ 700,  el monto de los comprobantes de pago involucrados, facturas E001-1582 y E001-1598, son de S/ 450 y S/ 380, respectivamente, no superando en ambos casos los S/ 700.

Por tanto, La Villa SAC tiene la obligación de aplicar una retención del 3 % sobre el pago parcial:

• Pago parcial : S/ 830.

• Retención 3% : S/ 24.90.

3) Comprobante de pago menor a S/ 700

La empresa La Encantada SAC, designada como Agente de Retención por la SUNAT, ha adquirido productos de limpieza según factura electrónica E001-9350, por un valor de S/ 630 (incluido IGV), factura que a la fecha va a ser cancelada en su totalidad. La consulta es ¿dicho pago estará sujeto a retención?

Solución

La excepción de la obligación de retener opera únicamente cuando se cumplen de manera simultánea ambas condiciones:

• El pago efectuado debe ser igual o inferior a S/ 700, en la situación planteada el pago es del S/ 630, por lo tanto esta primera condición si se cumple.

• El monto de los comprobantes involucrados debe ser igual o inferior a S/ 700, este supuesto también se cumple, pues el monto del comprobante de pago involucrado es de S/ 630.

Por tanto, La Encantada SAC no está obligada a realizar la retención del 3%.

Supuestos de Exclusión:

En el artículo 5 de la Resolución de Superintendencia N.º 037-2002/ SUNAT se establece de forma expresa determinadas operaciones que están excluidas del Régimen de Retención del IGV, estas son:

1) Realizadas con buenos contribuyentes

Cuando el Agente de Retención realice operaciones con proveedores que tengan la calidad de buenos contribuyentes, no opera la retención del IGV correspondiente.

Además, es necesario mencionar que al sujeto excluido del Régimen de Buenos Contribuyentes solo se le retendrá el IGV por los pagos que se le efectúe a partir del primer día calendario del mes siguiente de realizada la notificación de la exclusión.

2) Realizadas con otros Agentes de Retención

De igual forma, se excluye la posibilidad de retener en operaciones realizadas con otros sujetos que tengan la condición de Agente de Retención.

3) Cuando se entreguen documentos autorizados

Asimismo, se encuentran excluidas de la retención aquellas operaciones en las cuales se emitan los siguientes documentos autorizados:

• Boletos de transporte aéreo emitidos por las compañías de aviación comercial por el servicio de transporte aéreo regular de pasajeros.

• Documentos emitidos por las empresas del sistema financiero y de seguros, y por las cooperativas de ahorro y crédito no autorizadas a captar recursos del público, que se encuentren bajo el control de la SBS.

• Documentos emitidos por las Administradoras Privadas de Fondos de Pensiones y por las entidades prestadoras de salud cuando estén referidos a las operaciones compatibles con sus actividades.

• Recibos emitidos por los servicios públicos de suministro de energía eléctrica y agua, así como por los servicios públicos de telecomunicaciones que se encuentren bajo la supervisión del Ministerio de Transportes y Comunicaciones, y del Organismo Supervisor de Inversión Privada en Telecomunicaciones (OSIPTEL).

• Pólizas emitidas por las bolsas de valores, bolsas de productos o agentes de intermediación por operaciones realizadas en las bolsas de valores o bolsas de productos autorizadas por la CONASEV.

• Cartas de porte aéreo y conocimientos de embarque por el servicio de transporte de carga aérea y marítima, respectivamente.

• Pólizas de adjudicación emitidas con ocasión del remate o adjudicación de bienes por venta forzada, por los martilleros públicos y todas las entidades que rematen o subasten bienes por cuenta de terceros.

• Certificados de pago de regalías emitidos por PERUPETRO SA, siempre que cumplan con los requisitos y características establecidos por resolución ministerial.

• Formatos proporcionados por ESSALUD para los aportes al Seguro Complementario de Trabajo de Riesgo que efectúen las entidades empleadoras a través de las empresas del sistema financiero nacional.

• Documentos emitidos por las empresas que desempeñan el rol adquirente en los sistemas de pago mediante tarjetas de crédito y/o débito emitidas por bancos e instituciones financieras o crediticias, domiciliadas o no en el país.

• Documentos que emitan las empresas recaudadoras de la denominada garantía de red principal a la que hace referencia el numeral 7.6 del artículo 7 de la Ley N.º 27133, Ley de Promoción del Desarrollo de la Industria del Gas Natural, por los servicios que prestan, en los que se podrán incluir, según el formato que autorice la SUNAT y bajo las condiciones que esta establezca, los comprobantes de pago correspondientes a la garantía de red principal.

• Boletos de viaje emitidos por las empresas de transporte nacional de pasajeros, siempre que cuenten con la autorización de la autoridad competente en las rutas autorizadas.

• Boletos emitidos por las compañías de aviación comercial que prestan servicios de transporte aéreo no regular de pasajeros y transporte aéreo especial de pasajeros.

• Documentos emitidos por el operador de las sociedades irregulares, consorcios, joint ventures u otras formas de contratos de colaboración empresarial, que no lleven contabilidad independiente y que se dediquen a actividades de exploración y explotación de hidrocarburos, por la transferencia de bienes obtenidos por la ejecución del contrato o sociedad, que el operador y las demás partes realicen conjuntamente en una misma operación.

• Documentos correspondientes a las demás partes, distintas del operador, de las sociedades irregulares, consorcios, joint ventures u otras formas de contratos de colaboración empresarial, que no lleven contabilidad independiente y que se dediquen a actividades de exploración y explotación de hidrocarburos, por la transferencia de bienes obtenidos por la ejecución del contrato o sociedad, que todas las partes realicen conjuntamente en una misma operación.

• Recibos emitidos por el servicio público de distribución de gas natural por red de ductos, prestado por las empresas concesionarias de dicho servicio, a que se refiere el reglamento de distribución de gas natural por red de ductos, aprobado por Decreto Supremo N.º 042-99-EM y normas modificatorias.

4) Se emitan comprobantes sin efecto tributario

El Régimen de Retenciones del IGV tampoco operará en las operaciones en que se emitan boletas de ventas, tickets o cintas emitidas por máquinas registradoras, respecto de las cuales no se permita ejercer el derecho al crédito fiscal.

5) Operaciones en que no se emitan comprobantes de pago

Asimismo, tampoco procederá la retención del IGV en operaciones de venta y prestación de servicios, respecto de las cuales conforme con lo dispuesto en el artículo 7 del Reglamento de Comprobantes de Pago, no exista la obligación de otorgar comprobantes de pago, nos referimos a las siguientes operaciones:

• La transferencia de bienes o prestación de servicios a título gratuito efectuados por la Iglesia Católica y por las entidades pertenecientes al sector público nacional, salvo las empresas conformantes de la actividad empresarial del Estado.

• La transferencia de bienes por causa de muerte y por anticipo de legítima.

• La venta de diarios, revistas y publicaciones periódicas efectuadas por canillitas.

• El servicio de lustrado de calzado y el servicio ambulatorio de lavado de vehículos.

• La transferencia de bienes por medio de máquinas expendedoras automáticas accionadas por monedas de curso legal, siempre que dichas máquinas tengan un dispositivo lógico contador de unidades vendidas, debidamente identificado (marca, tipo, número de serie).

• Los aportes efectuados al Seguro Social de Salud (ESSALUD) por los asegurados potestativos, a que se refiere la Ley N.º 26790, Ley de Modernización de la Seguridad Social en Salud, y su reglamento, siempre que los referidos aportes sean cancelados a través de las empresas del sistema financiero nacional.

• Los servicios prestados a título gratuito por los sujetos a que se refiere el literal b) del numeral 6.1 del artículo 4 del Reglamento de Comprobantes de Pago, así como los prestados a título oneroso por dichos sujetos a consumidores finales, salvo que el usuario exija la entrega del comprobante de pago respectivo, en cuyo caso deberá entregársele.

• El canje de productos por otros de la misma naturaleza, efectuado en aplicación de cláusulas de garantía de calidad o de caducidad contenidas en contratos de compraventa o en dispositivos legales que establezcan que dicha obligación es asumida por el vendedor

• La transferencia de créditos a que se refiere el artículo 75 del Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto General a las Ventas e Impuesto Selectivo al Consumo, aprobado por Decreto Supremo N.º 055-99-EF y normas modificatorias, y el numeral 16 del artículo 5 del reglamento de dicha ley, sea que el adquirente asuma el riesgo crediticio del deudor de dichos créditos o no, y en este último caso incluso en la devolución del crédito al transferente o su recompra por este al adquirente9 .

• La venta de souvenirs o recuerdos que efectúen organismos internacionales no domiciliados, con motivo de reuniones, congresos, conferencias, seminarios, simposios, foros y similares, cuya realización en el país haya sido materia de un convenio o acuerdo entre estos organismos y el Gobierno peruano, siempre que dichas ventas se encuentren inafectas o exoneradas del impuesto.

Finalmente, el señalado artículo 7 del Reglamento de Comprobantes de Pago establece que se exceptúa de la obligación de otorgar comprobantes de pago por los servicios de comisión mercantil y por la(s) operación(es) de exportación a que se refiere el literal g) del numeral 1.1 del artículo 4 del presente reglamento, siempre que el pago al comisionista y al(los) exportador(es) se efectúe a través de una carta de crédito transferible.

6) Operaciones sujetas a Detracciones

Tratándose de operaciones en las cuales opere el Sistema de Detracciones, tampoco operará la retención del IGV, siempre se va a priorizar al pago de las detracciones, de esa manera lo ha confirmado la Primera Disposición Final de la Resolución de Superintendencia N.º 183-2004/ SUNAT, sobre operaciones excluidas, que dispone lo siguiente:

"No se efectuará la retención del IGV a la que se refiere la Resolución de Superintendencia N.º 037- 2002/SUNAT y normas modificatorias, en las operaciones en las cuales opere el Sistema de Pago de Obligaciones Tributarias con el Gobierno Central establecido por el Decreto Legislativo N.º 940 y normas modificatorias."

7) Realizadas por unidades ejecutoras del sector público

Tampoco, operará la retención del IGV en operaciones realizadas por unidades ejecutoras del sector público que tengan la condición de Agente de Retención, cuando dichas operaciones las efectúen a través de un tercero, bajo la modalidad de encargo, sea este otra unidad ejecutora, entidad u organismo público o privado.

8) Realizadas con Agentes de Percepción

Asimismo, no operará la retención del IGV en operaciones realizadas con proveedores que tengan la condición de Agentes de Percepción del IGV, sea en el Régimen de Percepciones del IGV aplicable a la adquisición de combustible o en el Régimen de Percepciones del IGV aplicable a la venta de bienes.

Sobre esto, SUNAT emite su opinión a través del Informe N.º 033-2014/ SUNAT, en el que señala lo siguiente:

"Las operaciones realizadas por los agentes de retención del IGV con proveedores que tengan la condición de Agentes de Percepción, según la Resolución de Superintendencia N.º 058- 2006/SUNAT y normas modificatorias, complementarias o sustitutorias, se encuentran excluidas del Régimen de Retenciones de IGV."

Es necesario mencionar que, a efectos de lo señalado anteriormente, la calidad de buen contribuyente, Agente de Retención o Agente de Percepción respectivamente, se verificará al momento de realizar el pago.

Porcentaje de Retención

A partir del 2014, la tasa aplicable es 3%, este último porcentaje se aplica sobre el importe de la operación que es la suma total que queda obligado a pagar el adquirente, usuario o quien encarga la construcción, incluido los tributos (como el IGV) que graven la operación, estando el proveedor obligado a aceptar dicha retención del IGV.

En la misma línea, SUNAT emitió su opinión respecto de si el recargo al consumo integraría el importe de operación para aplicar la retención del IGV a través del Informe N 209-2008/SUNAT, donde menciona lo siguiente:

"Tratándose de la prestación del servicio de hospedaje o expendio de comidas y bebidas en la que se cobre recargo al consumo, dicho concepto integra el importe de la operación sobre el cual se aplica la retención de IGV."

Operaciones en moneda extranjera

El artículo 7 de la Resolución de Superintendencia N 037-2002/SUNAT establece que a efectos del cálculo del monto de la retención, en las operaciones realizadas en moneda extranjera, la conversión a moneda nacional se efectuará al tipo de cambio promedio ponderado venta, publicado por la Superintendencia de Banca y Seguros en la fecha de pago, además en los días en que no se publique el tipo de cambio referido se utilizará el último publicado.

Oportunidad de Retención

Con el objetivo de desarrollar correctamente este punto es necesario mencionar los supuestos de cancelación de la deuda:

1) Efectivo

Se debe efectuar la retención en el momento en que se realice el pago, sin tomar importancia a la fecha en que se efectuó la operación gravada con el IGV, para esto se entiende por momento en que se realice el pago al instante en que se efectúa la retribución parcial o total al proveedor, cabe considerar que cuando se realicen pagos parciales, el porcentaje de retención se aplicará sobre el importe de cada pago como lo hemos visto en puntos anteriores.

2) Retribución en especie

De conformidad con el artículo 1 de la Resolución de Superintendencia N.º 037-2002/SUNAT, para el caso de retribuciones en especie, el pago se considerará realizado en el momento en que se entregue o ponga a disposición los bienes.

3) Compensación de acreencias

Asimismo, tratándose de la compensación de acreencias, el pago se considerará efectuado en la fecha en que esta se realice.

4) Cheques

SUNAT emitió su opinión al respecto a través del Informe N 262- 2002/SUNAT, en el que señala lo siguiente:

"Para efectos de la retención cuando el pago es con cheque, se entiende como fecha de pago a la fecha en que se ponga a disposición del acreedor la retribución."

5) Cheques diferidos

La retención del IGV de 3 % se realizará cuando se considere pagado en la fecha de vencimiento (el mismo que no puede ser mayor de 30 días desde su emisión). Al respecto, SUNAT ha emitido su opinión a través del Informe N 372-2002-SUNAT, en el que señala lo siguiente:

Para efectos del régimen de retenciones del IGV debe entenderse como fecha de pago, en caso que este se realice mediante un cheque de pago diferido, a la fecha señalada en dicho título valor, a partir de la cual se puede presentar el mismo para su pago.

6) Letras de cambio

El momento en el cual se debe efectuar la retención del IGV es en la fecha de vencimiento o cuando se hace efectivo el pago, lo que ocurra primero, y si en caso se renovara el título valor, se deberá retener en la nueva fecha de vencimiento o aquella en que se haga efectivo.

Además, SUNAT emitió su opinión a través del Informe N 372- 2002-SUNAT, en el que señala lo siguiente:

"En caso que el deudor haya comprometido el pago de una operación comprendida dentro de los alcances del régimen de retenciones del IGV, mediante la aceptación de una letra de cambio, la retención del 6 % prevista por el régimen deberá efectuarse en la fecha de vencimiento o aquella en la que se haga efectivo dicho título valor, lo que ocurra primero.

Si el pago de la operación hubiese sido comprometido mediante la aceptación de una letra de cambio que, posteriormente, es materia de renovación; la retención deberá efectuarse en la nueva fecha de vencimiento del título valor o en aquella en la que se haga efectivo el mismo, lo que ocurra primero."

Notas de Débito y Crédito

Notas de Débito

De conformidad con el tercer párrafo del artículo 2 de la Resolución de Superintendencia N.º 037-2002/SUNAT, se indica que las notas de débito que modifiquen los comprobantes de pago emitidos por las operaciones sujetas a retención serán tomadas en cuenta para efecto de este régimen, es decir, la emisión de una nota de débito que modifique un comprobante de pago sujeto a retenciones del IGV afectará el importe sobre el cual se calculará la misma.

Notas de Crédito

De otro lado, el cuarto párrafo del artículo 2 de la Resolución de Superintendencia N.º 037-2002/SUNAT señala que cuando se emitan notas de crédito que afecten el importe de la operación sobre la cual se efectúa la retención, se deberán observar los siguientes procedimientos:

1. Cuando la nota de crédito se emite antes de que se hubiera efectuado la retención del IGV. En ese caso, el monto de este documento afectará el importe sobre el cual se calcula la retención.

2. Cuando la nota de crédito se emite luego de que se hubiera efectuado la retención y se hubiera generado un mayor monto de retención de la que realmente haya correspondido por la operación.

            Para este caso:

• No genera una modificación de los importes retenidos, ni su devolución por parte del Agente de Retención;

• Posibilita que el proveedor pueda deducir la retención que le efectuaron del impuesto bruto mensual en el periodo correspondiente;

• Posibilita que la retención correspondiente al monto de las notas de crédito mencionadas anteriormente pueda deducirse de la retención que corresponda a operaciones con el mismo proveedor respecto de las cuales aún no ha operado esta.

Comprobante de Retención

Conforme precisa el artículo 8 de la Resolución de Superintendencia N.º 037- 2002/SUNAT, y a fin de acreditar la retención, al momento de efectuar la retención, el Agente de Retención entregará a su proveedor un “comprobante de retención”, cabe precisar que este documento se emitirá respecto de aquellas operaciones que se hallan gravadas con IGV y en virtud de lo señalado por la cuarta disposición final de la resolución antes señalada:

“los comprobantes de pago que se emitan por operaciones gravadas con el IGV que se encuentran comprendidas en el Régimen de Retenciones no podrán incluir operaciones no gravadas con el impuesto”.

A continuación, debemos señalar que el “comprobante de retención” se pudo emitir en forma física hasta diciembre del 2017, ya que a partir de enero del 2018 los Agentes de Retención deben emitir de forma obligatoria el comprobante de retención electrónico (CRE).

Comprobante de retención electrónico

Para conocer los antecedentes del Sistema de Emisión Electrónica de los comprobantes de retención del IGV, se hace necesario repasar los orígenes de los mismos, en ese entendido, tenemos que en primer orden, desde el 2010 con la Resolución de Superintendencia N.º 188-2010/SUNAT, la Administración Tributaria crea la emisión electrónica de comprobantes de pago desde SUNAT Operaciones en Línea (SOL), debiendo a través de los sistemas de SUNAT emitir comprobantes de pago electrónicos, lo que conllevó a la obligación de la Administración Tributaria de conservar los mismos.

En segundo orden, tenemos que en el 2012, la Administración Tributaria consideró oportuno permitirle al contribuyente escoger la solución telemática que mejor se adapte a las necesidades de su negocio, por lo que se emite la Resolución de Superintendencia N.º 097-2012/SUNAT, en la cual se crea la emisión electrónica desde los sistemas del contribuyente.

Posteriormente, en el 2014, la Administración Tributaria emite la Resolución de Superintendencia N.º 300-2014/SUNAT, donde se crea el Sistema de Emisión Electrónica (en adelante, SEE) que lo conforman los siguientes subsistemas, los cuales fueron creados en forma progresiva como vemos a continuación: SEESUNAT Operaciones en Línea (SOL), SEE-Del Contribuyente, SEE Facturador (SFS), SEE-Operador de Servicios Electrónicos (OSE), SEE-Consumidor Final (CF) y el SEE-Monedero Electrónico15 (ME).

Finalmente, la SUNAT publica el 1 de octubre del 2015 la Resolución de Superintendencia N.º 274- 2015/SUNAT, en la que se realiza una incorporación al artículo 1 de la Resolución de Superintendencia N.º 300-2014/SUNAT, en la cual se especifica que en el SEE también se podrá emitir electrónicamente el comprobante de retención electrónico (CRE) regulados por la Resolución de Superintendencia N.º 037-2002/SUNAT.

Bajo ese contexto, tenemos que actualmente existen los siguientes sistemas mediante los cuales se puede emitir los CRE de manera electrónica:

Dentro de esa misma línea, debemos señalar que debido a la reciente creación del SEE-Facturador (SFS) y del SEE-Operador de Servicios Electrónicos (OSE), es que aún no han sido objeto de mayor ahondamiento, siendo a la fecha los casos más consultados los derivados de los SEE-SOL y del SEE-Del Contribuyente, ya que vienen siendo los más utilizados por los contribuyentes a la fecha de la edición del presente libro, por lo que nos vamos a detener en un mayor análisis con respecto a estos dos últimos sistemas.

Final de la Primera Parte

Lo desarrollado en la presente edición corresponde a la primera parte del informe completo acerca del Régimen Administrativo del IGV que será completado en las posteriores ediciones.